Die isolierende Betrachtungsweise nach § 49 Absatz 2 EStG

Natürliche Personen, die zwar weder Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland haben, können mit bestimmten Einkünften dennoch steuerpflichtig sein. Diese beschränkte Steuerpflicht ergibt sich aus § 1 Absatz 4 und § 49 EStG. Dabei regelt § 49 Absatz 2 EStG die sogenannte isolierende Betrachtungsweise. Sie stellt sicher, dass nur inländische Besteuerungsmerkmale Einfluss auf die Zuordnung von Einkünften nehmen können.

Inhaltsverzeichnis

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1. Grundsatz: Beschränkt steuerpflichtige Einkünfte nach § 49 EStG

In § 1 EStG ist die unbeschränkte Steuerpflicht geregelt. Unbeschränkt steuerpflichtig sind dabei alle natürlichen Personen, die in Deutschland entweder

• einen Wohnsitz im Sinne des § 8 AO oder
• ihren gewöhnlichen Aufenthalt nach § 9 AO

haben. Fehlt es an diesen Voraussetzungen, greift möglicherweise die erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 2 EStG oder § 2 AStG. Letztere ist immer dann relevant, wenn Steuerpflichtige in ein Niedrigsteuerland verziehen und bestimmte, weitere Voraussetzungen vorliegen.

Sind die vorgenannten Voraussetzungen nicht gegeben, ist § 1 Absatz 4 EStG zu prüfen. Denn auch wenn Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt im Ausland liegen, sind Personen mit ihren inländischen Einkünften im Sinne des § 49 Absatz 1 EStG steuerpflichtig. Die Norm listet abschließend alle Einkunftsarten und individuelle Zusatzmerkmale auf, die eine beschränkte Steuerpflicht begründen.

Auch § 2 KStG verweist indirekt auf § 49 EStG. Damit gilt der Grundsatz der inländischen Einkünfte einschließlich der isolierenden Betrachtungsweise auch für Körperschaften, die weder ihren Sitz noch die Geschäftsleitung im Inland unterhalten.

Von § 49 Absatz 1 EStG sind unter anderem die folgenden Einkünfte erfasst:

• Gewinne aus Gewerbebetrieb, soweit sie auf Betriebsstätten im Inland entfallen
• Arbeitslohn, soweit er im Inland erwirtschaftet oder soweit die Arbeitsergebnisse im Inland verwertet werden
• Vermietungs- und Verpachtungseinkünfte, wenn das jeweilige Wirtschaftsgut (insbesondere die vermietete Immobilie) in Deutschland belegen ist

Soweit Einkünfte beschränkt steuerpflichtig sind, müssen Steuerpflichtige in Deutschland eine Steuererklärung abgeben. Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) gehen den nationalen Regelungen allerdings vor.

2. Bedeutung der isolierenden Betrachtungsweise

Die isolierende Betrachtungsweise ist in § 49 Absatz 2 EStG geregelt. Wie ihre Bezeichnung bereits verrät, führt die Anwendung des Grundsatzes dazu, dass die Tatbestandsmerkmale des § 49 Absatz 1 EStG stets isoliert – also ohne Berücksichtigung eventueller Besteuerungsmerkmale im Ausland – zu prüfen sind.

Beispiel: Der Steuerpflichtige V besitzt ein Vermietungsobjekt in Deutschland. Es ist Betriebsvermögen eines niederländischen Einzelunternehmens. Dadurch sind im Grundsatz keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern gewerbliche Einkünfte gegeben. Stellt das Gebäude nun keine Betriebsstätte im Inland dar, fehlt es an einem Besteuerungssubtrat. Trotz grundsätzlicher Besteuerungsmöglichkeit kann das deutsche Finanzamt seine Befugnisse nicht ausüben.

Dieses fiskalische Problem löst die isolierende Betrachtungsweise dadurch, dass die Zugehörigkeit zum niederländischen Betriebsvermögen außer Acht zu lassen ist. Etwas vereinfacht ausgedrückt, kommt es einzig auf das Tatbestandsmerkmal „Immobilie im Inland“ an.

Die isolierende Betrachtungsweise findet, da sie ein Instrument zur Sicherstellung der Besteuerung ist, nur dann Anwendung, wenn das ausländische Besteuerungsmerkmal bei seiner Berücksichtigung zum Ausschluss der beschränkten Steuerpflicht führen würde.

Beispiel: Vermieter V vermietet eine deutsche Immobilie, die Teil eines niederländischen Betriebsvermögens ist. Dort sind allerdings auch Büroräume eingerichtet, in denen der Großteil der notwendigen Verwaltungsarbeiten stattfindet. Damit stellt die Immobilie eine Betriebsstätte im Inland dar, die dem Fiskus – auch bei Einbeziehung der Betriebsvermögenseigenschaft – ein Besteuerungsrecht nach § 49 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a EStG einräumt.

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